Il lastrico non è «bene strumentale»

Se l’impianto fotovoltaico deve essere costruito sul tetto di un edificio da un soggetto diverso dal proprietario del tetto, chi costruisce l’impianto di solito non compra la proprietà del tetto in questione ma “compra” il diritto di costruire l’impianto sul tetto acquistando il diritto di superficie del lastrico solare (che è l’espressione giuridica per designare la copertura dell’edificio): per “diritto di superficie” si intende appunto il diritto di costruire l’impianto e di mantenerne la proprietà in capo al costruttore senza che questi sia il proprietario del sedime (in questo caso, il tetto) sul quale l’impianto appoggia.

Il paragrafo 3.2.3 della circolare 36/E afferma che il lastrico solare è sì un “fabbricato” ma non un “bene strumentale”, con la conseguenza che la cessione del diritto di superficie sul lastrico (paragrafo 3.3.3):

a) se posta in essere dall’impresa costruttrice (o dall’impresa che abbia compiuto lavori di manutenzione straordinaria o di ristrutturazione) del fabbricato entro cinque anni dalla fine dei lavori, è imponibile a Iva e soggetta a imposte di registro, ipotecaria e catastale nella nuova misura fissa di complessivi 600 euro (in luogo del previgente importo di complessivi 504 euro, dovuto fino allo scorso 31 dicembre);

b) se posta in essere dalle imprese predette dopo un quinquennio dal termine dei lavori:

b.1) è imponibile a Iva (con le conseguenze descritte alla lettera a) che precede) in caso di opzione per l’imponibilità; oppure:

b.2) in caso di mancata opzione, è esente da Iva, con la conseguenza che l’imposta di registro si applica con l’aliquota del 9% (in luogo del previgente 7%) e le imposte ipotecaria e catastale sono dovute nella nuova misura fissa complessiva di 100 euro (in luogo della loro previgente applicazione nella complessiva misura proporzionale del 3%);

c) se posta in essere da un soggetto Iva al di fuori dei casi che precedono, è esente da Iva, con le conseguenze descritte alla precedente lettera b.2;

d) se posta in essere fuori campo Iva, l’imposta di registro si applica con l’aliquota del 9% (prima del 31 dicembre l’aliquota era al 7%) e le imposte ipotecaria e catastale sono dovute nella misura fissa complessiva di 100 euro (in precedenza si applicava il 3%).

Questa posizione delle Entrate appare peraltro discutibile: non solo perché il lastrico solare appare qualificabile più come “area” che come “fabbricato”, ma anche perché, se proprio lo si voglia considerare quale “fabbricato”, potrebbe ritenersi che esso derivi la sua natura dal fabbricato di cui costituisce la copertura: e, quindi, un bene strumentale, se si tratta del tetto di un capannone.

Al paragrafo 9, la circolare prende atto che gli impianti fotovoltaici possono essere costruiti, dietro rilascio di una “autorizzazione unica”, anche in zone definite “agricole” dallo strumento urbanistico (articolo 12, comma 7, Dlgs 387/2003) e che il rilascio di questa autorizzazione comporta una variante allo strumento urbanistico (articolo 12, comma 3).

Nonostante che lo strumento urbanistico venga variato mediante il rilascio di questa “autorizzazione unica”, le Entrate insistono nel ritenere l’area interessata dalla costruzione dell’impianto come un’area “agricola”, con la conseguenza che la sua cessione resta in ogni caso al di fuori del campo Iva ed è tassata con l’imposta di registro al 12%, oltre a 100 euro complessivi per imposte ipotecaria e catastale (a meno che acquirente sia un coltivatore diretto o uno Iap o una società agricola, caso nel quale le imposte di registro e ipotecaria sono fisse mentre l’imposta catastale è all’1%). Posizione peraltro opinabile, in quanto è la legge stessa a definire variato lo strumento urbanistico quando è autorizzata la sua utilizzabilità per costruire un impianto di produzione di energia elettrica.