Concessionari, ammortamenti guardando al Tuir

Il 13 giugno 2011 è stato pubblicato in Gazzetta Ufficiale il decreto Mef dell’8 giugno 2011, recante disposizioni di coordinamento tra i principi contabili internazionali, di cui al regolamento (Ce) n.1606/2002 e le regole di determinazione della base imponibile dell’Ires e dell’Irap, previste dall’articolo 4, comma 7-quater del dlgs n. 38/2005. La finalità del provvedimento, emanato in attuazione alle previsioni contenute nell’articolo 2, comma 28 del dl 225 del 2010, è quella di fornire ai soggetti che redigono il bilancio in base agli Ias, delle disposizioni di coordinamento per l’applicazione delle norme tributarie che presiedono alla determinazione del reddito imponibile, alla luce dei criteri di qualificazione, imputazione temporale e classificazione adottati in bilancio, in conformità al principio di derivazione rafforzata di cui all’art. 83 del Tuir modificato dalla legge n. 244/2007. Tra le varie disposizioni del decreto ministeriale di particolare importanza si rivela quella recata dall’articolo 8 che provvede al coordinamento delle disposizioni di cui agli articoli 104 e 107 del Tuir con l’interpretazione Ifric 12 (Accordi per servizi in concessione), concernente le regole di contabilizzazione di un’infrastruttura soggetta ad accordi per servizi in concessione nei conti del concessionario. L’Ifric 12 si rende applicabile agli accordi di servizi in concessione in cui un’entità del settore pubblico affida a un’entità del privato la costruzione, l’ampliamento, la gestione e la manutenzione dell’infrastruttura destinata al pubblico servizio per un periodo di tempo determinato, sulla base di un accordo contrattuale che definisca i livelli minimi delle prestazioni e i meccanismi per l’adeguamento dei prezzi. Altra condizione per l’applicazione dell’Ifric 12 è rappresentata dal fatto che il controllo dell’infrastruttura ricada in capo al concedente al quale spetterà qualsiasi interessenza residua sulla stessa alla scadenza dell’accordo. Il coordinamento delle disposizioni summenzionate si era reso necessario in quanto l’Ifric 12 non consente la rilevazione dei beni gratuitamente devolvibili oggetto di concessione a titolo di immobilizzazioni materiali, ma prevede la contabilizzazione alternativa: di un’immobilizzazione immateriale; di un’attività finanziaria. In particolare, in base ai paragrafi 16 e ss. dell’Ifric 12, andrà rilevata un’attività finanziaria nella misura in cui il concessionario abbia un diritto attuale ed incondizionato di ricevere disponibilità liquide dal concedente per la costruzione. Al contrario, il concessionario rileverà il corrispettivo per la costruzione quale attività immateriale nel caso consista nel diritto di erogare una serie di servizi per il tramite dell’infrastruttura medesima. L’articolo 8 del decreto ministeriale interviene sul tema in esame, prevedendo per le immobilizzazioni immateriali che il concessionario/sub concessionario di opere pubbliche iscrive in bilancio in applicazione dell’Ifric 12 l’applicazione dei criteri di ammortamento previsti dall’articolo 104 del Tuir per i beni gratuitamente devolvibili, in opzione all’articolo 103 del Tuir (beni immateriali). Per i beni gratuitamente devolvibili, in luogo dell’ammortamento tecnico di cui agli articoli 102 e 103 del Tuir, è infatti ammesso l’ammortamento finanziario di cui al successivo articolo 104, per permettere al concessionario di finanziare l’opera spalmando per la durata della concessione la perdita patrimoniale conseguente all’annullamento del valore dei beni da devolvere gratuitamente. La decorrenza dell’ammortamento coincide con l’esercizio di inizio della concessione. In base al comma 2 dell’articolo 104, la quota di ammortamento finanziario deducibile si determina dividendo il valore di iscrizione del bene, diminuito degli eventuali contributi del concedente, per il numero di anni di durata della concessione, conteggiando per intero le frazioni di anno (se la concessione inizia o termina in corso d’anno). In caso di modifica, in aumento o in diminuzione, della durata della concessione, la quota deducibile è proporzionalmente ridotta o aumentata a partire dall’esercizio in cui la modifica è stata convenuta. Inoltre, per le imprese concessionarie della costruzione e gestione di opere pubbliche e le imprese sub concessionarie, il comma 2 del citato articolo 8 prevede l’assimilazione degli accantonamenti effettuati in applicazione del paragrafo 21 dell’Ifric 12, a fronte delle spese per il mantenimento della funzionalità dell’infrastruttura oggetto della concessione, agli accantonamenti di cui al comma 2 dell’articolo 107 del Tuir. Al riguardo, si rileva, infatti, che, in aggiunta all’ammortamento, il comma 2 dell’art. 107 consente di dedurre gli accantonamenti a fronte delle spese di ripristino o di sostituzione dei beni gratuitamente devolvibili al termine della concessione, nonché quelli relativi alle altre spese indicate nel comma 6 dell’art. 102, ovvero quelle di manutenzione, riparazione, trasformazione e ammodernamento. L’accantonamento è deducibile nel limite massimo del 5% o del costo e fino a quando il fondo non raggiunge l’ammontare complessivo delle spese sostenute negli ultimi due esercizi (quello in corso e il precedente) per il medesimo bene. L’importo eccedente il fondo è deducibile, per effetto delle modifiche intervenute con la legge finanziaria 2007, in quote costanti nell’esercizio stesso e nei cinque successivi, mentre l’importo del fondo non utilizzato concorrerà a formare il reddito nell’esercizio in cui avviene la devoluzione del bene. Ai sensi del successivo comma 3 del medesimo articolo 8, è prevista, invece, l’applicazione dell’articolo 102-bis del Tuir, nel caso in cui la concessione abbia ad oggetto attività regolate. In aggiunta, si rileva che, in base a quanto stabilito dal ministero dell’economia, le disposizioni contenute nel decreto ministeriale si rendono applicabili ai soggetti Ias, a partire dalla dichiarazione dei redditi relativa all’esercizio in corso al 31 dicembre 2010, da cui potrebbe derivare anche la necessità di procedere ad un ricalcolo delle imposte nel mod. Unico a fronte di un bilancio d’esercizio già chiuso.